Více firem bude sestavovat konsolidovanou účetní závěrku

Autoři: Ing. Radek Jonáš, Ing. Bc. Radka Loja.

Novela zákona o účetnictví, která nabyla účinnosti dnem 1. ledna 2016, přinesla v novém paragrafu 1c kategorie skupin účetních jednotek a spolu s nimi snížení hraničních hodnot, po jejichž překročení má konsolidující účetní jednotka povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku. Ustanovení zákona se použijí poprvé v účetních obdobích, která započala v roce 2016 nebo později,

Tuto povinnost nemá malá skupina účetních jednotek s výjimkou případů, kdy je některá účetní jednotka ve skupině subjektem veřejného zájmu.

Malá skupina účetních jednotek se sestává z konsolidující účetní jednotky a konsolidovaných účetních jednotek a na konsolidovaném základě nepřekračuje k rozvahovému dni alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot:

a)      aktiva celkem 100 000 000 Kč,

b)      čistý obrat 200 000 000 Kč,

c)       průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50.

Přičemž aktivy celkem se rozumí úhrn aktiv zjištěný z rozvahy, tj. aktiva netto, ročním úhrnem čistého obratu je výše výnosů snížená o prodejní slevy, dělená počtem započatých měsíců, po které trvalo účetní období, a vynásobená 12 a průměrným počtem zaměstnanců je průměrný přepočtený evidenční počet zaměstnanců podle metodiky Českého statistického úřadu.

Protože hraniční hodnoty byly sníženy, lze předpokládat, že se povinnost dotkne více skupin účetních jednotek a to i přesto, že předchozí hraniční hodnoty se týkaly celkových brutto aktiv.

Pro přehlednost uvádíme srovnání hraničních hodnoty platných do 31. 12. 2015 a od 1. 1. 2016. Povinnost konsolidace vzniká v obou případech při překročení alespoň dvou hraničních hodnot.

Hraniční hodnoty Aktiva celkem Roční úhrn čistého obratu Průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 
do 31. 12. 2015 350 mil. Kč (brutto) 700 mil. Kč 250
od 1. 1. 2016 100 mil. Kč (netto) 200 mil. Kč 50

Zatímco předchozí znění zákona posuzovalo kritéria na základě souhrnu posledních řádných účetních závěrek jednotlivých účetních jednotek konsolidačního celku, nové znění již hovoří o konsolidovaném základě. Tato formulace může některým účetním jednotkám, pohybujícím se blízko hraničních hodnot, způsobit komplikace, protože pro posouzení, zdali mají povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku, musí nejprve zjistit konsolidovaný základ.

Začít vždy musíme správným vymezením konsolidačního celku. Jeho definici uvádí § 22 odst. 6 zákona o účetnictví a celek je tvořen konsolidující účetní jednotkou a konsolidovanou účetní jednotkou či více konsolidovanými účetními jednotkami za podmínek stanovených §§ § 22a a 22aa, které převážně vymezují, kdo povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku nemá.

Konsolidující účetní jednotkou je obchodní společností, která je ovládající osobou, s výjimkou ovládajících osob, vykonávajících společný vliv.

Konsolidovaná účetní jednotka je ovládanou osobou, s výjimkou ovládaných osob, ve kterých je vykonáván společný vliv.

Pro informaci doplńujeme, že ovládající a ovládanou osobu definuje zákon o obchodních korporacích v § 74. Ovládající osobou je osoba, která může v obchodní korporaci, což je obchodní společnost nebo družstvo, přímo či nepřímo uplatňovat rozhodující vliv. Ovládanou osobou je obchodní korporace ovládaná ovládající osobou. Je-li ovládající osobou obchodní korporace, je mateřskou obchodní korporací, a je-li ovládanou osobou obchodní korporace, je dceřinou obchodní korporací.

Po správném vymezení konsolidačního celku můžeme vyhodnotit, zdali naše skupina účetních jednotek překračuje alespoň dvě z výše uvedených hraničních hodnot.

Nejsnazší je začít průměrným počtem zaměstnanců, který zjistíme prostým součtem hodnot z přílohy individuálních účetních závěrek jednotlivých jednotek.

Podstatně těžší to bude s dalšími dvěma kriterii, protože pro jejich zjištění musíme použít postupy týkající se plné metody konsolidace.

Za předpokladu, že účetní závěrky jsou již přetříděné do odpovídajících formátů výkazů a jsou sladěna účetní pravidla, můžeme postup konsolidace plnou metodou rozdělit do následujících pěti základních bodů:

a)      Výpočet konsolidačního rozdílu (KR) a jeho odpisu;

b)      Úpravy k datu akvizice;

c)       Úpravy, které se týkají období, od data akvizice do data konsolidace;

d)      Vyloučení vzájemných vztahů;

e)      Kontrolní výpočty a posouzení správnosti konsolidovaných čísel.

Jestliže se skupina účetních jednotek pohybuje kolem hraničních hodnot, je opět vhodné začít těmi body, které jsou jednodušší. Jak doporučuje Lubomír Harna ve svém článku, jedná se o vyloučení

  • vzájemných pohledávek a případného časového rozlišení,
  • kapitálových vazeb,
  • nespotřebovaných dodávek a
  • výnosů a nákladů.

Závěrem ještě připomeňme, že podle § 37a se konsolidující účetní jednotka se dopustí správního deliktu tím, že nesestaví konsolidovanou účetní závěrku nebo ji nesestaví k rozvahovému dni, za což ji může být uložena pokuta až do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv celkem.

Proto doporučujeme, aby si každá ovládající účetní jednotka znovu ověřila, zdali ji nevznikla povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku.

Radek Jonáš, Radka Loja